一、“谦抑性”的法学理念分析

日本刑法学者最先将谦抑一词应用在刑法理论中，在日语中，“谦抑”代表的是个人的性格和处事，指的是个体能够养成谦逊的态度，进而很好的控制自己的情感。大意是一个人如果看到比自己身份低微的人，不应当说出过分的话，作出过分的行为。同时，从刑法中引入“谦抑”词汇，侧重的则是国家在法律运作过程中，对个人应当采取节制的态度。随着谦抑理论的发展，“谦抑原则”逐渐作为刑事定罪的基本原则，还有另一个名称即必要性原则。大致意思是，立法者在立法过程中，应当尽量减少刑罚的使用，或者通过其他方式代替刑罚，即在惩罚方面付出最小，但是能够获得最大的社会效益，即目的在于犯罪的预防和控制。按照谦抑原则，如果刑罚规范中的禁止性内容，可以通过民事、商事以及经济等其他手段，对一些行为进行控制和方法时，就不应当使用刑事处罚。

在税法中，采用刑法“谦抑原则”，其主要是在税法中的利用，指的是税法由于其自身具有的特质，在国家刑事税收权力的过程中，应当对税收权力有所收敛，同时对私权有所敬畏。税法的物质制约性，从本质上而言，具有谦抑性基因，税法均衡纳税主体存在两个相互对立的纳税主体，税法制定和实施的过程中，应当保证谦抑性。

二、“税法谦抑性”的概念分析

税收和税法经过了三个发展阶段，分别为古代、近代和现代。根据历史经验证明，税收是形成税法的基础，税法是形成税权的基础。市场经济形成之前，并不存在严格意义上的国家。即此时，有税收，但税收的主体并不是国家。在古代和近代的阶级社会，法律对立性十分明显，因此税法仅规定纳税人义务是税法的重心。

“税法谦抑性”的程度，很大程度上依赖于统治意识。从真正意义上而言，随着市场经济的不断形成和发展，国家和君主相互分离，税收作为一种较为重要的手段，是国家财政收入的重要保障。如果不能够依赖税收，那么政府也就不存在核心机构。此时国家职能无法履行，也无法支持国家的发展。市场经济和民主政治的发展，阶级矛盾和阶级对立的逐渐变小时，各个不同利益集团之间对一些利益做出了妥协和让步，反应在了整个税法。比如有些条款具有比较强的阶级性，随着这种变化，体现了越来越多的民主和公正。虽然此种目的是为了考虑统治阶级的最终目的。

按照该观点，笔者认为，刑法谦抑性既然能够作为刑法价值理念中的重要一种，那么“谦抑性”也应当作为重要的价值理念，贯穿于整个税法中。需要指出的是税法的谦抑性是起源于税法天然具备的特性，是一种制度性产物，也是一种社会现象。在特定的制度环境里，不管是经济环境，还是政治环境或者文化传统环境，对于“税法谦抑性”理念和制度形成的过程中，其影响力十分小。

从经济层面而言，税收是国家财政收入中的重要内容，占有十分重要的地位，也是作为利益分配的重要手段，即在利益配置的前提性，税法谦抑性的使用才具有比较大的必要性和可能性。从政治层面上来说，民主、宪政和财政立宪等已经逐渐成为政治制度的基本前提，此时“税法谦抑性”是十分重要的存在和实现基础。但是从文化传统方面而言，税收道德文化、民主文化以及宪政文化的完整，才能够使得税法谦抑性体现得更加明显。

三、税法物质制约性决定税法谦抑性

(一)税法谦抑性遏制税收国家超越职能征税

税法谦抑性可以对税收国家超越职能的征税冲动予以遏制。国家通过对征税权的克制，能够有效展现仁爱、宽宏的一面。而这些均是人们所推崇的价值。如果国家能够将该价值面在税收层面予以体现，那么将会更好造福公共利益，同时国家对于公民而言，其地位也将会得到巨大的提升，使得国家在公民的严重，更加具有归属性和神圣性。

(二)税法谦抑性遏制政府过度干预经济自治领域

税法谦抑性对政府的要求是不应当让其在经济自治领域随意进入，或者通过一些方式对商品和服务的成本予以增加，该情况将会导致整个经济活动失去活力。此时，需要政府对其税权予以收敛，对税款应当做到三点，即聚之有度、取之有道、用之有方。唯有通过该种方式，政府才能够真正为人民谋取福利，才能够得到纳税人的信任和赞扬。

税法的谦抑性，还需要征税机关对益谦亏盈的道理有所明白，对整个征税工作要做到内省谨慎、谦恭廉正，对纳税人有着一颗谦虚和蔼的心，不仅能够更好的消除纳税双方的对立和反感心理，同时还可以维护良好的税收征管秩序，使得征纳税关系越来越好。

四、税法利益性丰富税法谦抑性内涵

税法作为社会分配关系，所代表的是一种利益关系，因此税法具有利益性。该种利益性以冲突的形式表现出来，即公共利益和纳税人的个人利益。但二者也存在相互依存的一面，具有很强的不可分割的关联性，需要一方对另一方的利益予以充分的尊重。此时不仅不会损害到对方的利益，进而将自身的利益和对方利益进行相互统一，决定了税法的谦抑性内涵。

第一，公共利益和个人利益相互对立相互统一。税收国家的主要财政来源是向纳税人提供足够的公共产品，进而保障全体纳税人的公共利益，唯有向征税主体向纳税主体提供足够的公共产品，纳税主体才能在拥有自己财产的基础上，向征税主体纳税。

第二，征税主体的公共利益还将纳税主体的个人利益包含在内。因，征税主体的公共利益，从实质上来说，即是所有纳税人的个人利益的综合。虽然人们认为征税主体的公共利益与个人利益相比较，更具有优越性。在立法过程中，也对征税主体赋以权力。

第三，对双方利益予以兼顾，在利益兼顾的基础上，形成税收契约，双方均能够良好遵守。

换一种说法，在税收法律关系中，征税主体和纳税主体的利益是相互交织，可以说所有税法均是国家和人民利益相互博弈的后果，但是其目的自安于保证二者的平衡。税法均衡的过程，其实是利益群体之间相互交杂的过程，谦抑性是其重要内涵。税法的谦抑性的目的在于不断遏制国家税权的扩张，通过特定的经济关系，使得国家和人民之间处于平衡。同时税法需要在自由意志和独立人格的基础上，由纳税人通过对税权的设计进行控制和限制，进而不断体现出谦抑性的基本内涵，将谦抑性在制度中不断完善，达到具体化和规范化。